type: other

text:
Daňové přiznání k dani z příjmů PO za rok 2018 | Testy profi.cz
 14.2.2019, Ing. Ivana Pilařová , Zdroj: Verlag Dashöfer
 K sestavení daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob pro rok 2018 byl Ministerstvem financí vydán nový formulář (vzor č. 29). Na tomto formuláři platí zásada „nehodící se škrtněte”, tj. hodící se text zůstává neoznačený. Tuto službu pochopitelně nabízí interaktivní formulář.
 Kategorie účetní jednotky
 Novinkou aktuálního vzoru daňového přiznání je vyplnění informací o kategorii účetní jednotky (řádek 07 první stránky). Kategorie účetních jednotek je definována v § 1b ZoÚ, zákona o účetnictví. K dispozici jsou tato označení:
 V – velká účetní jednotka
 Jen pro upřesnění je nutné podtrhnout, že aktuálně dosažené výsledky účetního období roku 2018 jsou pro stanovení kategorie za rok 2018 nepodstatné. Naopak podstatné jsou výsledky dvou předchozích účetních období – tj. roku 2017 a 2016.
 Způsoby podávání daňového přiznání
 Stejně jako v minulých letech, tak i aktuálně pro rok 2018 a dále, na základě ustanovení § 72 odst. 4 DŘ platí, že pokud má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen podání přihlášky k registraci, oznámení o změně registračních údajů, řádného daňového přiznání a dodatečného daňového přiznání, hlášení a vyúčtování, učinit pouze elektronicky – datovou zprávou. Jedná se o takzvaná „formulářová podání“.
 rozdíl nižší ceny smluvní a vyšší ceny obvyklé při obchodování s kapitálově či jinak spojenými osobami, pokud tento rozdíl není správci daně uspokojivě doložen (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 17 ZDP). Tento rozdíl nelze zaúčtovat, je jen nutné o něj zvýšit základ daně,
 nezaúčtovatelné zdanitelné nepeněžní příjmy (§ 23 odst. 6 ZDP),
 vrácení dříve uplatněného odstupného za uvolnění bytu při nesplnění podmínek uvedených v § 24 odst. 2 písm. za) ZDP a § 23 odst. 3 písm. a) bod 3 ZDP,
 závazky, které jsou k rozvahovému dni promlčené či po splatnosti déle než 30 měsíců (tzv. polhůtní závazky definované v § 23 odst. 3 písm. a) bod 11 ZDP, zde v kapitole 3.4.5),
 vrácení dříve uplatněného odpočtu na podporu pořízení majetku na odborné vzdělávání, nebo na podporu výzkumu a vývoje (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 16 ZDP),
 bezúplatné zdanitelné příjmy účtované mimo výnosy (například majetkový prospěch (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 14 ZDP),
 smluvní sankce přijaté v aktuálním období, výnosově zaúčtované v minulých obdobích (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 6 ZDP),
 změna metody ve vztahu ke snížení ocenění oběžných aktiv a to v případě, kdy tato změna následně ovlivňuje příjmy výdaje vstupující do základu daně (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 13 ZDP),
 zrušení rezervy na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 18 ZDP).
 rozdílu mezi vyšší nabývací cenou podílu (§ 24 odst. 7 ZDP) a nižší účetní hodnotou podílu zachyceného v účetnictví,
 úhrady polhůtního závazku, o jehož hodnotu byl základ daně v minulosti zvýšen (§ 23 odst. 3 písm. c) bod 6 ZDP),
 úhrady v minulosti nákladově zaúčtované smluvní sankce, která podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 6 ZDP zvýšila základ daně v období, kdy byla zaúčtována a nyní podle § 23 odst. 3 písm. b) bod 1 ZDP základ daně recipročně snižuje,
 uplatnění paušálního výdaje na dopravu (§ 24 odst. 2 písm. zt) ZDP),
 použití bezúplatně nabytého majetku, účtovaného mimo náklady, pokud jeho nabytí bylo zdanitelné a byl použit za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmů (§ 23 odst. 3 písm. c) bod 9 ZDP),
 tvorba rezervy a nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů (§ 23 odst. 3 písm. c) bod 10 ZDP),
 změna metody ve vztahu ke zvýšení ocenění oběžných aktiv a to v případě, kdy tato změna následně ovlivňuje příjmy a výdaje vstupující do základu daně (§ 23 odst. 3 písm. b) bod 6 ZDP),
 snížení základu daně ve vztahu k použití majetkového prospěchu za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmů (§ 23 odst. 3 písm. c) bod 8 ZDP).
 596 – Převod podílu na hospodářském výsledku společníkům (týká se výhradně v. o. s. při zúčtování podílů na výsledku hospodaření společníkům veřejných obchodních společností a komplementářům komanditních společností).
 Účtování na účtech splatné daně může probíhat jedním z následujících tří způsobů
 výše daně bude stanovena teprve v daňovém přiznání, není dosud proúčtována a účet 591 je proto nulový, nebo
 výše skutečné splatné daně je již zaúčtovaná na MD účtu 591, nebo
 výše daně k datu uzavření účetních knih sice známá není, je ale vytvořena rezerva na daň z příjmů, a to souvztažností 591/45x. Při účtování rezervy na splatnou daň budou účty 591 za rok 2018 obsahovat:
 výši vytvořené rezervy na daň z příjmů roku 2018 a
 odchylku skutečné daně z příjmů za rok 2017 od výše rezervy vytvořené v roce 2017, která byla zrušena v roce 2018.
 Pokud již byla zaúčtována změna stavu odložené daně, je na účtu 592 zaúčtovaný obrat, a to buď na straně MD, nebo na straně D podle typu změny stavu. O odložené dani za rok 2018 povinně účtují účetní jednotky, jejichž účetní závěrka podléhá povinnému ověření auditorem a je z tohoto důvodu sestavována v plném rozsahu a dále všechny účetní jednotky podléhající konsolidaci. Dobrovolně mohou o odložené dani účtovat všechny účetní jednotky na základě svého rozhodnutí.
 Pokud změna daňové povinnosti vyplývá z odstranění (zejména významné) účetní chyby minulých období, kdy chyba byla opravena s pomocí účtu Jiný výsledek hospodaření minulých let, pak i změna daňové povinnosti z toho vyplývající se účtuje proti stejnému účtu – Jiný výsledek hospodaření minulých let.
 Generální finanční ředitelství již od počátku účinnosti zákona o daních z příjmů vydává za účelem sjednocení výkladů pokyny řady D, a to jak obecně k celému zákonu, tak i k jeho částem. Pokyny, ačkoliv nejsou součástí legislativy a jejich texty nejsou právně závazné, v denní praxi účetních a daňových odborníků plní roli prováděcí vyhlášky k zákonu. Obsah pokynů je pro běžnou praxi neocenitelný, jde o názor GFŘ na výklad zákona a lze předpokládat, že tímto výkladem se budou závazně řídit i úřední osoby vykonávající kontrolu a správu daní. Jedná se tedy o očekávanou správní a vzhledem k tomu, že v mnoha případech je text Pokynu GFŘ inspirován judikáty, lze očekávat také obdobnou soudní praxi. Zda se tímto výkladem budou řídit i daňoví poplatníci, to záleží především na nich. Bezpochyby je však nutné řídit se textem zákona. Při uplatňování odlišného postupu, než je postup popsaný v pokynu, lze očekávat problémy při daňové kontrole. Nezávislý soud je však při svém rozhodování vázán pouze obsahem zákona, nikoliv obsahem pokynu, je proto možné, že soud shledá v souladu se zákonem i jiný postup než ten, který je popsaný v pokynu.
 Aktuálně je v platnosti Pokyn GFŘ D-22, č.j. 5606/15/7100-10, ze dne 6. 2. 2015. Tento pokyn bylo možné poprvé použít za zdaňovací období, které započalo v roce 2014. Pokyn je stejně tak použitelný i pro rok 2018.
 Řádky 20 a 30 jsou svým obsahem velmi důležité, neboť je využijeme v případě, kdy v účetnictví některé výnosy podléhající dani nebyly proúčtovány. Nabízí se sice možnost případného znovuotevření účetních knih a sestavení nové účetní závěrky, to je však možné pouze při splnění zákonných podmínek daných v § 17 odst. 7 ZoÚ – tj. pouze v době mezi sestavením účetní závěrky a uskutečněním valné hromady, která účetní závěrku schvaluje. Pokud není chyba spočívající v nezaúčtování výnosů významná a nedojde ke znovuotevření účetních knih minulého období, je možné účetní případ zaúčtovat až do účetního období roku 2019 a výnos týkající se roku 2018 zdanit v daňovém přiznání na řádku 20. Obsahem řádku 20 jsou položky (výnosy), které jsou zdanitelné, ale z různých důvodů nebyly v účetnictví proúčtovány, a to z důvodu:
 jde o neproúčtovatelné výnosy, nebo o rozdíl ceny obvyklé a ceny smluvní, nebo zdanitelné nepeněžní příjmy [§ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 1. a § 23 odst. 6 ZDP],
 v roce 2018 došlo ke stornu výnosů jako následek opravy chyb minulého účetního období; tato operace je naopak (na rozdíl od předchozích) do roku 2018 proúčtovaná, storno výnosů je však považováno za neoprávněné snížení výnosů roku 2018, a proto musí být položka k základu daně přičtena. Pokud by účetní jednotka volila opravu účtování roku 2017 v roce 2018, nikoliv jako storno výnosů, ale proti vlastnímu kapitálu, tj. například souvztažností –311/–427), nebylo by nutné v roce 2018 základ daně upravovat, neboť by nedošlo k neoprávněnému snížení výnosů. Tento způsob opravy proti vlastnímu kapitálu je u významných chyb povinnou účetní metodou,
 jde o hodnotu závazků, které jsou k rozvahovému dni po splatnosti déle než 30 měsíců, nebo jsou promlčené; tyto závazky zvyšují základ daně [§ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 11].
 Obdobně bude postupovat také nájemce, který uzavřel podnájemní smlouvu s podnájemce, nebo vlastník, který uzavřel inominátní smlouvu s uživatelem a bylo jim povoleno provést technické zhodnocení podnajatého (užívaného) majetku. V momentě ukončení této smlouvy dochází ke vzniku nepeněžního příjmu nájemce či vlastníka ve vztahu k technickému zhodnocení, které provedl podnájemce či uživatel.
 výše jmenované omylem nezaúčtované výnosy roku 2018,
 záporné částky na výnosových účtech roku 2018, kterými jsou opraveny nevýznamné účetní chyby předchozích období,
 Jako příklad můžeme uvést situaci, kdy v roce 2018 došlo ke snížení výnosů jako následek opravy nevýznamných chyb minulého účetního období. Tato operace je do roku 2018 správně proúčtovaná, avšak storno (snížení) výnosů je však považováno za neoprávněné snížení výnosů roku 2018 a tato položka musí být k základu daně přičtena. Stornem výnosů – tedy výsledkově může být opravena pouze nevýznamná chyba. Významná by byla opravena proti vlastnímu kapitálu, tj. například souvztažností –311/–427, jednalo by se o operaci operace daňově neutrální a nevyvolala by potřebu úpravy základu daně v roce provedení opravy.
 I pro zdaňovací období roku 2018 je stále v platnosti Pokyn GFŘ D–10 – ke službám s nízkou přidanou hodnotou poskytovaným mezi spojenými osobami (sdruženými podniky). Než zkonstatujeme, že problémy s obvyklými cenami nemáme, doporučuji tento pokyn prostudovat.
 Pokud k takovým případům dojde, lze (případně po poradě s auditorem) zaúčtovat tento účetní případ do účetního období roku 2019 (§ 3 odst. 1 ZoÚ). V daňových zákonech však nemáme podobné ustanovení jako v zákoně o účetnictví. V daních je třeba v případě výnosů stoprocentně dodržet souvislost výnosů s obdobím, v němž se realizovaly. Zákon o daních z příjmů totiž stanoví povinnost respektování věcné a časové souvislosti výnosů (ale i nákladů) bez odkazu na účetní předpisy – z tohoto důvodu nelze pro daň z příjmů akceptovat uvedenou možnost upravenou zákonem o účetnictví. Takovýto nezaúčtovaný výnos bude uveden na řádku 20 daňového přiznání za rok 2018. Pokud by se tak nestalo v řádném daňovém přiznání roku 2018, je nutné po objevení chyby podat dodatečné daňové přiznání na vyšší daňovou povinnost.
 Výnosové smluvní sankce jsou součástí základu daně až při jejich zaplacení, případně při prominutí či úplatném nebo bezúplatném postoupení pohledávky. Pokud v minulých letech došlo k zaúčtování výnosové smluvní sankce (na účet 644), byl tento výnos ze základu daně dotyčného roku vyloučen, a to na řádku 111 v roce zaúčtování výnosu. Pokud v roce 2018 došlo k úhradě této sankce, je nutné základ daně o inkasovanou částku zvýšit, a to na řádku 30 daňového přiznání. Stejně by se postupovalo v případě úplatného či bezúplatného postoupení pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí [§ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 6.].
 V souvislosti s úhradou, zápočtem či postoupením pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí může dojít k těmto situacím:
 základ daně bude zvýšen v případě postoupení pohledávky, a to ve výši hodnoty postoupené pohledávky (tj. zvýšením základu daně o hodnotu postoupené pohledávky a současným vyloučením účtu 546, kde je odpis pohledávky z titulu prodeje zaúčtován, a to v částce převyšující hodnotu tržby z postoupení).
 Pokud v předcházejících letech došlo k účetní chybě, která byla v účetnictví roku 2018 opravena přes výsledkové účty, nesmí tato oprava ovlivnit základ daně roku 2018. Jde například o následující případy.
 V roce 2017 nebyla proúčtována nevýznamná nákladová faktura za opravu havarovaného automobilu, která byla provedena v roce 2017, ani na tento náklad nebyla vytvořena dohadná položka pasivní. V roce 2018, kdy tato faktura opožděně došla, byla zaúčtována (511/321). Částka takto zaúčtovaná na účtu 511 bude v roce 2018 vyloučena na řádku 30 daňového přiznání. Za rok 2017 tak vzniká možnost (nikoliv povinnost) podání dodatečného daňového přiznání na nižší daňovou povinnost. Ať je či není tato možnost využita, jedná se stále o daňově neuznatelný náklad roku 2018.
 Pokud by byla oprava chyby řešena zaúčtováním do vlastního kapitálu, pak by v roce 2018 nedocházelo k mimoúčetní úpravě základu daně. Zůstala by pouze možnost (nikoliv povinnost) podat dodatečné daňové přiznání na nižší daňovou povinnost v roce 2017.
 Účtování přes vlastní kapitál by bylo v roce 2018 zohledněno nejlépe opravou počátečních stavů účtů 427 – Jiný výsledek hospodaření minulých let a 321, nebo – pokud by to nebylo možné – souvztažností 427/321. Pokud je oprava chyb provedena přes vlastní kapitál, je nutné to komentovat v příloze účetní závěrky a zohlednit ve srovnatelných údajích účetních výkazů za rok 2018.
 V roce 2017 byl omylem dvakrát proúčtován alikvotní úrokový výnos z poskytnuté půjčky dceřiné společnosti. Tato chyba byla v roce 2018 zjištěna a do účetnictví roku 2018 také opravena, a to zápisem (–385/–662). Výnosy roku 2018 jsou zkresleny opravou chyby z roku 2017. Částka účtovaná s minusem na účtu 662 musí být uvedena na řádku 30 daňového přiznání roku 2018 jako oprava chyby minulých let, nebo případně na řádku 20 daňového přiznání jako částka neoprávněně zkracující výnosy roku 2018. Pokud by byl tento výnos v roce 2017 zdaněn dvakrát (chyba v účetnictví by nebyla zjištěna ke dni sestavení daňového přiznání za rok 2017), je možné podat dodatečné daňové přiznání na snížení výnosů a základu daně roku 2017, a to v souladu s § 141 odst. 2 DŘ.
 I v případě opravy této chyby můžeme účtovat proti vlastnímu kapitálu. Pak by nedocházelo k mimoúčetní úpravě základu daně v roce 2018 a zůstala by možnost podat dodatečné daňové přiznání na nižší daňovou povinnost v roce 2017.
 Účtování přes vlastní kapitál by bylo v roce 2018 zohledněno nejlépe opravou počátečních stavů účtů 427 – Jiný výsledek hospodaření minulých let a 385, nebo – pokud by to nebylo možné – souvztažností 427/385. Pokud je oprava chyb provedena přes vlastní kapitál, je nutné to komentovat v příloze účetní závěrky a zohlednit ve srovnatelných údajích účetních výkazů za rok 2018.
 Pojmem „polhůtní závazky“ jednoduše označíme obsah poměrně složité definice (§ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 11.). O polhůtní závazek se bude jednat tehdy, pokud k rozvahovému dni zdaňovacího období, které započalo v roce 2018, od jeho splatnosti uplynulo více než 30 měsíců, nebo
 došlo k uplynutí promlčecí lhůty v průběhu roku 2018 (pozor na odlišné promlčecí lhůty podle starého a nového práva) a závazek je tak k rozvahovému dni v účetnictví sice vykazován, ale je promlčený.
 Ohledně běhu „základní” promlčení lhůty je třeba rozlišit dvě situace:
 zvyšovat, a to k výše uvedenému rozvahovému dni [§ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 11.], o celkovou jmenovitou hodnotu polhůtních závazků evidovaných v účetnictví (řádek 30 daňového přiznání k DPPO),
 Úprava základu daně nemá žádnou vazbu na účetnictví – závazky po splatnosti déle než 30 měsíců či promlčené závazky nejsou závazky zaniklými, proto se v účetnictví ponechávají až do jejich právního zániku.
 Pokud bude jeden a tentýž závazek definován jako polhůtní poprvé k rozvahovému dni roku 2016 a poté ještě k rozvahovému dni roku 2017, 2018 či v dalších následujících obdobích, dojde ke zvýšení základu daně pouze jednou (v roce 2016) a v následujících zdaňovacích obdobích již nikoliv. Na tuto nechtěnou duplicitu ve zdanění polhůtních závazků je třeba dát pozor – nejlépe důsledným analytickým odlišením již zdaněných polhůtních závazků.
 31. 12. 2018 25,75 Kč
 Základ daně roku 2014 zůstává beze změny, základ daně (zásahem do řádku 30 daňového přiznání) se nemění ani v následujících letech, přestože hodnota závazku bude vlivem kursu i dále kolísat. Výsledkově zaúčtovaný kursový rozdíl je samozřejmě součástí účetního výsledku hospodaření i základu daně.
 Zdaňovací období roku 2018 je sice již několikátým rokem v řadě, kdy bezúplatné příjmy jsou předmětem daně z příjmů, nicméně jistě oceníme zopakování této ne zcela často se vyskytující problematiky. Základním studijním materiálem, podle kterého postupujeme při daňovém posuzování majetkového prospěchu, není (překvapivě) přímo zákon, ale Zápis z KOOV č. 452. Vzhledem k tomu, že se jedná o velmi podstatné závěry, níže je připojujeme.
 Pokud k prvnímu dni účetního období (tj. k 1. 1. 2018) došlo ke změně účetní metody (například ke změně v rozsahu kalkulačního vzorce pro ocenění zásob vlastní výroby, nebo případy změny kategorie účetní jednotky, která vyvolala povinnost přecenění aktiv na reálnou hodnotu), byly finanční dopady této změny zaúčtovány proti účtu Jiného výsledku hospodaření minulých let. Změna účetní metody vztahující se ke změně metody a s tím spojeným přeceněním některých aktiv reálnou hodnotu byla v roce 2018 možná poprvé, neboť ke změně kategorie mohlo poprvé dojít právě k 1. 1. 2018. Obraty na straně D účtu Jiný výsledek hospodařením minulých let (tedy dopady směřující k vyššímu ocenění zásob vlastní výroby) zvyšují základ daně tehdy, pokud realizací aktiva (např. prodejem), kterého se změna metody týkala, dojde ke vzniku zdanitelného výnosu. Ke zvýšení základu daně dojde mimoúčetně na řádku 30 daňového přiznání.
 oprava účetních chyb minulých let (např. roku 2017) provedená výsledkově v účetnictví roku 2018, a to jak v nákladech, tak i ve výnosech (řádek 30).
 Pokud poplatník nestihne zaplatit do 31. ledna 2019 povinné pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění vztahující se k roku 2018 a zaúčtované jako náklad roku 2018, stává se tato pozdě zaplacená částka daňově neúčinným nákladem, vylučovaným na dvou řádcích daňového přiznání. Celá nezaplacená část dlužného pojistného z hlediska účetních nákladů je složena ze dvou částí:
 Přestože se podmínky pro daňovou uznatelnost posuzují podle stejného kritéria (zaplacení do 31. 1. 2019), nezaplacené, a tudíž i neuznatelné částky pojistného, se vykazují na dvou místech daňového přiznání:
 Daňová účinnost ztráty z prodeje pozemku (zastavěného i nezastavěného), pokud prodávajícím je právnická osoba. Tento režim platí od roku 2014, tedy i v roce 2018.
 Jedná se o hojně užívaný nástroj, který za splnění zákonem stanovených podmínek „vytvoří” z daňově neúčinného nákladu náklad daňově účinný. Přidanou podmínkou platnou od roku 2015 (tedy i pro rok 2018) pro vznik daňově účinného nákladu je, že původně daňově neúčinný náklad (nejen podle § 25 ZDP, ale i z dalších důvodů) bude přeúčtován jiné osobě, nebo je povinna tato jiná osoba náklady uhradit na základě závazku. V zákoně zůstává vazba na uznatelnost nákladu pouze do výše přeúčtovaného příjmu. Příjmy pak musí být zahrnuty v základu daně v období jsoucím či předcházejícím.
 Toto ustanovení platí stále pro případ, že je v aktuálním zdaňovacím období roku 2018 prodáváno osobní auto s limitovanou vstupní cenou. Vzhledem k tomu, že se již nyní jedná o poměrně stará vozidla, bude těchto úprav v budoucnu čím dál tím méně.
 Základem dalšího správného postupu je dokonalé pochopení pojmu úroků z úvěrových finančních nástrojů. Obsah pojmu „úvěrové finanční nástroje” je pro účely zákona o daních z příjmů definován, a to v § 19 odst. 1 písm. zk) ZDP jako:
 „úroky z úvěrů, zápůjček, dluhopisů, vkladních listů, vkladových certifikátů a vkladů jim na roveň postavených a ze směnek, jejich vydáním získává směnečný dlužník prostředky a obdobných právních vztahů vzniklých v zahraničí“.
 Daňová uznatelnost úroků a ostatních finančních nákladů z úvěrových finančních nástrojů bez ohledu na vztah dlužníka k věřiteli může být komplikován ještě ustanovením § 25 odst. 1 písm. zl) ZDP, na základě kterého jsou plně neuznatelné úroky a ostatní finanční náklady z úvěrových finančních nástrojů, u nichž je výše či splatnost úvěrového...